الإهتلاكات وتدهور قيم التثبيتات في ظل النظام المحاسبي المالي الجديد (SCF)
ملخص:
لقد اعتمدت الجزائر نظاما محاسبيا ماليا جديدا يستجيب والمعايير الدولية للمحاسبة، حيث سيدخل هذا النظام حيز التنفيذ مع مطلع سنة 2022، وسيصبح إجباري التطبيق على كل المؤسسات الاقتصادية التي تحكمها قواعد القانون التجاري.
وما يجب الإشارة إليه أن هذا النظام (SCF) جاء بفلسفة جديدة للمفاهيم والمبادئ المحاسبية مغايرا تماما لما كان معمولا به سابقا في ظل المخطط الوطني المحاسبي، من بينها اعتماد المقاربة المالية (L’approche financière) بدلا من المقاربة المحاسبية (L’approche comptable)حيث تظهر جليا في التصنيف الجديد للميزانية وجدول النتائج والقوائم الأخرى التي تعتمد بشكل كبير و واضح على التحليل المالي، بالإضافة إلى مفهوم القيمة العادلة (La juste valeur)، قيمة المنفعة، مدة المنفعة القيمة التبادلية، قيمة التحصيل، تدهور قيم التثبيتات، مفهوم المنافع الاقتصادية، وكذا المعالجة الخاصة لإهتلاك التثبيتات.
سنحاول في هذه الورقة البحثية الوقوف عند أهم عنصر من عناصر القوائم المالية التي تخص الميزانية ألا وهو الأصول الثابتة أو التثبيتات كما جاء في نص القانون، بدراسة المعالجة الجديدة للاهتلاكات وتدهور قيم التثبيتات.
مقدمة:
إن الظروف الاقتصادية الدولية الراهنة تفرض على جميع الدول تكييف أنظمتها الاقتصادية مع النظام العالمي الجديد ذو التوجه الرأسمالي، الذي يبحث عن توفير الأرضية الخصبة للاستثمارات الأجنبية والشركات المتعددة الجنسيات، وهذا بدعم من المنظمات الدولية وعلى رأسها صندوق النقد الدولي، البنك العالمي والمنظمة العالمية للتجارة والهيئات والمنظمات المهنية الأخرى المختصة كل حسب مجالها.
فالنظام المحاسبي هو جزء لا يتجزأ من النظام الاقتصادي لبلد ما، فهو أيضا معني بهذا التغيير وهذا التكيف لكي يتوافق مع المعايير والقواعد المحاسبية الدولية التي تنادي به الهيئات الدولية وعلى رأسها مجلس المعايير الدولية للمحاسبة (IASB).
سنحاول في هذا العمل التطرق إلى النقاط الآتية:
أسباب الانتقال من المخطط المحاسبي إلى النظام المحاسبي المالي.
التعريف بالنظام المحاسبي المالي الجديد، أهدافه ومبادئه.
قراءة قانونية للنظام المحاسبي المالي.
سير النظام.
مفهوم التثبيتات.
مفهوم الإهتلاكات.
مفهوم تدهور قيم التثبيتات.
التسجيل المحاسبي للإهتلاكات وتدهور قيم التثبيتات.
الخاتمة.
1- أسباب الانتقال من المخطط المحاسبي إلى النظام المحاسبي المالي:
توجد عدة أسباب دفعت بالسلطات المالية للانتقال من المخطط الوطني للمحاسبة -الذي عملت به الجزائر منذ سنة 1975 والذي عرف تعديلا واحدا سنة 1999 – على النظام المحاسبي المالي المكيف مع المعايير الدولية للمحاسبة نقف عند بعضها:
قصور المخطط الوطني المحاسبي.
التوجهات الاقتصادية الجديدة. (مواصلة مسار الإصلاحات الاقتصادية الذي باشرته الجزائر)
ظاهرة العولمة وهيمنة الفكر الرأسمالي على الفكر الإقتصادي.
الاستجابة للمعايير الدولية للمحاسبة التي تنادي بالتوحيد والتقارب على مستوى القوائم المالية.
2- التعريف بالنظام المحاسبي المالي الجديد (أهداف ومبادئ).
2-1- أهداف النظام:
جلب المستمرين الأجانب من خلال توحيد قراءة القوائم المالية.
الانتقال من المحاسبة التاريخية إلى المحاسبة المالية المستقبلية (أي الانتقال من ميزانية محاسبية مسجلة بقيم تاريخية إلى ميزانية مالية قابلة للتحليل على حالتها دون إجراء تغيرات عليها).
الانتقال من محاسبة المعالجة (comptabilité de traitement) إلى محاسبة الحكم (comptabilité de jugement).
تغيير مصطلح المحاسب إلى مصطلح محضر أو معد القوائم المالية (مساهمة الجميع في إعداد القوائم عن طريق الحكم الشخصي للمسيرين واللجوء إلى مكاتب الخبرة لعملية تقييم الممتلكات).
تحميل المسؤولية لجميع أطراف معدي أو محضري القوائم المالية (لا تقع المسؤولية على المحاسب فقط).
إيجاد حلول محاسبية للعمليات التي لم يعالجها المخطط الوطني للمحاسبة.
تبني تطوير المعايير والتقنيات المحاسبية قصد تقريب ممارستنا المحاسبية من الممارسات الدولية القائمة على المعايير الدولية المصادق عليها من قبل أغلب الدول.
تمكين المؤسسات الاقتصادية من تقديم معلومات مالية ذات نوعية، كاملة وأكثر شفافية.
الاستجابة لاحتياجات الإعلام المالي لمختلف مستعملي القوائم المالية، مسيرين، مستثمرين حاليين أو محتملين، مقرضين، زبائن، جمهور، مدققين أو مراجعين، الدولة بمختلف هيئاتها (لم تعد المحاسبة تقتصر على الجهات الضريبية فقط).
تقييم ممتلكات المؤسسة على أساس السوق أو ما يعرف بالقيم العادلة (La juste valeur).
2-2- مبادئ النظام:
إن الفروض والمبادئ المحاسبية المتعارف عليها هي : الوحدة المحاسبية، استمرارية النشاط، القياس النقدي، استقلالية الدورات، التكلفة التاريخية، عدم المقاصة، القيد المزدوج، الحيطة والحذر، الأهمية النسبية، الإفصاح، الموضوعية، تحقيق الإيراد، مقابلة الإيرادات بالنفقات….إلخ.
أما المبادئ التي جاء بها النظام المحاسبي المالي الجديد هي ثمانية نستعرضها فيمايلي:
2-2-1- محاسبة التعهد (الالتزام): Comptabilité d’engagement
وفق هذا المبدأ يفرض على المؤسسات مسك محاسبة الالتزام، وهذا يعني أنه يجب تسجيل المعاملات عند الالتزام بها، وعندما ينشأ الحق أو الدين، وهو عكس ذلك تماما في المحاسبة المالية المبسطة أو ما يعرف بمحاسبة الخزينة التي تطبق على المؤسسات الصغيرة، حيث لا يتم تسجيل المعاملات إلا عند حدوث التدفق النقدي، أي انه يتم إثباتها بالدفاتر المحاسبية والإبلاغ عنها في القوائم المالية للفترة التي تخصها.
ولكي تحقق القوائم المالية أهدافها فإنها تعد طبقا لأساس الاستحقاق (الالتزام)، وطبقا لهذا الأساس فانه يتم الاعتراف بآثار العمليات والأحداث الأخرى عند حدوثها (وليس عند استلام أو دفع النقدية وما يعادلها)، كما يتم إثباتها بالدفاتر المحاسبية سواء تلك التي حدثت في الماضي أو تلك التي سوف تحدث في المستقبل.
2-2-2- استمرارية الاستغلال (النشاط): Continuité d’exploitation
يتم إعداد القوائم المالية بافتراض أن المؤسسة مستمرة في نشاطها وستبقى كذلك في المستقبل المنظور، وعليه يفترض أنه ليس لدى المؤسسة النية أو الحاجة للتصفية أو لتقليص حجم عملياتها بشكل هام، ولكن إن وجدت هذه النية أو الحاجة، فإن القوائم المالية يجب أن تعد على أساس مختلف وفي مثل هذه الحالة المؤسسة مجبرة بالإفصاح عن ذلك، وعموما يفترض المحاسبون دائما، بأن المؤسسة ستظل تباشر أعمالها بصفة مستمرة دون أن يكون هناك أجل محدد لذلك.
2-2-3- المعلومة واضحة وسهلة الفهم: Intelligibilité
يقصد بالمعلومات القابلة للفهم هي المعلومات الواضحة والسهلة الفهم مباشرة من قبل مستعمليها الذين يملكون حد أدنى من المعارف الأساسية المرتبطة بالتسيير، المالية، المحاسبة والاقتصاد، فالمعلومة المالية تزود مستعمليها بأخذ رؤية واضحة على المؤسسة ونشاطاتها وحساباتها.
2-2-4- الملائمة: Pertinence
الملائمة هي قدرة المعلومات على إحداث تغيير في اتجاه قرار مستخدم معين، وعليه يجب أن تكون المعلومات المقدمة في القوائم المالية ملائمة لاحتياجات متخذي القرار، وتعتبر المعلومات ملائمة للمستخدمين إذا كان بإمكانها التأثير على القرارات الاقتصادية لمستعمليها، وذلك عن طريق مساعدتهم في تقييم الأحداث الماضية والحالية أو المستقبلية.
2-2-5- المعلومات ذات المصداقية: la fiabilité
يقصد بالمعلومات ذات مصداقية هي تلك المعلومة المالية والمحاسبية التي تم إعدادها وفق معايير وطرق علمية وهي خالية من الأخطاء ومدروسة بشكل جيد وموثوقة.
2-2-6- القابلية للمقارنة: Comparabilité
يقصد بهذا المبدأ أن تعد المعلومات المحاسبية باستخدام نفس الأساليب والإجراءات المحاسبية من سنة لأخرى ولنفس المؤسسات التي تعمل في نفس المجال الاقتصادي، ويمكن مقارنة أداء الوحدة الاقتصادية بأداء الوحدات الاقتصادية الأخرى.
من بين الأهداف المرجوة من القوائم المالية أنها تسمح للمستخدمين القيام بمقارنات ذات معنى عبر الزمن وما بين المؤسسات، فالمقارنة عبر الزمن لنفس المؤسسة تعني استمرارية الطرق، أما المقارنة بين المؤسسات تعني تشابه أو تجانس الطرق.
2-2-7- التكلفة التاريخية: (coûts historiques)
تعتبر الكلفة التاريخية الأساس السليم للتسجيل المحاسبي للاستثمارات، المحزونات، وطبقا لهذا المبدأ فإن العمليات المسجلة في السابق يجب أن تبقى بقيمتها التاريخية، فمثلا عند شراء استثمار ما في سنة معينة بمبلغ معين فإن هذه القيمة هي التي تكون الأساس للتسجيل المحاسبي عند تاريخ الشراء وتبقى كذلك مقيدة في الدفاتر. لكن يعاب على هذا المبدأ أنه لا يأخذ بعين الاعتبار الميولات التضخمية، وبالتالي تظهر ذمة المؤسسة مشوهة، أي أن المبالغ لا تمثل الواقع، لذلك ظهرت الحاجة إلى استعمال القيمة الحالية كأساس للتقييم أو مايعرف بإعادة تقدير الممتلكات .
2-2-8- تغليب الجوهر على الشكل أو أسبقية الواقع الاقتصادي على الشكل القانوني.
La prééminence de la réalité économique sur la forme juridique
ويقصد به أن جميع التعاملات الاقتصادية التي تقوم بها المؤسسة ينبغي أن تأخذ بعين الاعتبار الواقع الاقتصادي في تسجيلها صمن ذمة المؤسسة، أو ما يمكن أن تدر هذه التعاملات من منافع اقتصادية مستقبلية للمؤسسة بدلا من شكلها القانوني، وخير دليل على ذلك التأجير التمويلي، والممتلكات في شكل امتياز التي تدرج صمن ممتلكات المؤسسة بالرغم من عدم توفر شرط الملكية.
3- قراءة قانونية للنظام المحاسبي المالي: (أهم القوانين التي صدرت لحد الآن):
الجريدة الرسمية العدد 74 الموافق لـ 25/11/2007 الحاملة للقانون رقم 07-11 المتضمن للنظام المحاسبي المالي (يحتوي على 43 مادة)، جاء هذا القانون ليلغي القانون رقم 75/35 الموافق لـ 29/04/1975 المتضمن للمخطط المحاسبي الوطني.
الجريدة الرسمية العدد 27 الموافق لـ 28/05/2008 الحاملة للمرسوم التنفيذي رقم 08/156 المؤرخ في 26/05/2008 المتضمن تطبيق إجراءات القانون رقم 07/11 المؤرخ في 25/11/2007 المتضمن للنظام المحاسبي المالي. (أحتوى على 44 مادة).
الجريدة الرسمية العدد 19 الموافق لـ 25/03/2009 تضمنت مقررين:
§ المقرر 26/07/2008 المحدد لقواعد تقييم ،§ محاسبة،§ محتوى،§ عرض القوائم المالية،§ وكذا مدونة وقواعد سير الحسابات (جاءت في شكل فقرات).
§ المقرر 26/07/2008 المحدد لسقف رقم الأعمال ،§ عدد العمال والنشاط المطبق على المؤسسات الصغيرة من أجل مسك محاسبة مبسطة (Comptabilité simplifie).
4- سير النظام:
4-1- على من يطبق هذا النظام؟ : تطبق أحكام هذا القانون على كل شخص طبيعي أو معنوي ملزم بموجب نص قانوني أو تنظيمي بمسك محاسبة مالية (الأشخاص الذين تحكمهم قواعد القانون التجاري). حيث يستثنى من هذا القانون الأشخاص المعنويون الخاضعون لقواعد المحاسبة العمومية.
أما بالنسبة للمؤسسات الصغيرة التي لا يتعدى رقم أعمالها وعدد عمالها حد معين فإنها تخضع لهذا النظام لكن في إطار ما يعرف بالمحاسبة المبسطة أو محاسبة الخزينة.
جدول يوضح الحد الأدنى لرقم الأعمال واليد العاملة للمؤسسات الصغيرة.
قطاع النشاط رقم الأعمال عدد العمال
الأنشطة التجارية 10 ملايين دج 09 عمال بصفة دائمة
الأنشطة الإنتاجية والحرفية 06 ملايين دج 09 عمال بصفة دائمة
أنشطة تقديم الخدمات وأخرى 03 ملايين دج 09 عمال بصفة دائمة
المصدر: من إعداد الباحث إنطلاقا من المقرر 26/07/2008 المحدد لسقف رقم الأعمال ، عدد العمال والنشاط المطبق على المؤسسات الصغيرة من أجل مسك محاسبة مبسطة ((Comptabilité simplifie
4-2- متى يطبق: (ابتداء من سنة 2022).
4-3- القوائم المالية :
(05 جداول بدل 17 جدول في المخطط الوطني) وهي:
الميزانية
جدول النتائج
جدول تدفقات الخزينة
جدول حركة رؤوس الأموال
الملاحق
5- التثبيتات (الأصول الثابتة):
صنف النظام المحاسبي المالي الجديد التثبيتات إلى ثلاثة أنواع: التثبيتات المعنوية، العينية والمالية، لكن ستقتصر دراستنا فقط على التثبيتات المعنوية والعينية في هذا العمل.
5- 1- مفهوم التثبيتات المعنوية:
يهدف المعيار الدولي المحاسبي رقم 38 الأصول المعنوية، إلى توضيح المعالجة المحاسبية للتثبيتات المعنوية حيث ينص على أن تعترف المؤسسة أو الكيان بالأصل إذا توافرت شروط معينة، كما يحدد هذا المعيار أيضا كيفية قياس المبلغ المسجل للتثبيتات المعنوية ويتطلب إفصاحات معينة بشأنها.
وتعرف التثبيتات المعنوية على أنها أصول قابلة للتحديد غير نقدية وغير مادية. مراقبة ومستعملة في إطار أنشطة المؤسسة العادية. كبراءة الاختراع، رخص الاستغلال، أنظمة الإعلام الآلي، مصاريف التطوير، فرق الاقتناء أو شهرة المحل وغيرها، و من شروط الاعتراف بتثبيت معنوي و قياسه هي:
o إذا كان من المحتمل تدفق منافع اقتصادية مستقبلية.
o إذا كان بالإمكان قياس تكلفة الأصل بشكل موثوق و صادق.
o تقييم احتمال المنافع الاقتصادية بناء على افتراضات معقولة و مدعمة.
o يجب قياس قيمة الأصل مبدئيا بمقدار تكلفته.
5-2- التثبيتات العينية (المادية):
يهدف المعيار رقم16 التثبيتات العينية إلى وصف المعالجة المحاسبية للأصول المذكورة والاعتراف بها. كما يحدد عناصر تكلفة الأصل والنفقات اللاحقة المتعلقة به وإعادة تقييمه واستهلاكه واستبعاده.
إن المسائل الرئيسية في محاسبة الممتلكات والمنشآت والمعدات تتمثل على وجه الخصوص في توقيت الاعتراف بالموجودات، تحديد قيمها المدرجة وأعباء الاهتلاك التي يتم الاعتراف بها، ثم تحديد أوجه التدني الأخرى التي تحدث في قيمتها المدرجة والمعالجة المحاسبية لهذا التدني.
تعرف التثبيتات العينية على أنها الأصول أو الموجودات المادية الملموسة يحوزها الكيان من أجل الإنتاج، تقديم الخدمات، الإيجار والاستعمال لأغراض إدارية، والذي يفترض أن تستغرق مدة استعمالها إلى أكثر من سنة مالية. وهي تتمثل خصوصا في الممتلكات و المنشآت و المعدات.
6- مفهوم الإهتلاكات:
يعرف الإهتلاك على أنه استهلاك المنافع الاقتصادية المرتبطة بأصل عيني أو معنوي، ويتم توزيع المبلغ القابل للإهتلاك بصورة مطردة على مدة دوام نفعية الأصل مع مراعاة القيمة المتبقية المحتملة لهذا الأصل بعد نهاية الخدمة أو عند انقضاء مدة نفعيته.
ويقصد بالقيمة المتبقية هي المبلغ الصافي للأصل الذي يرتقب الكيان الحصول عليه عند انقضاء مدة نفعيته بعد استبعاد تكاليف الخروج المنتظرة.
وللإشارة فإن طريقة إهتلاك أي أصل هي انعكاس تطور استهلاك الكيان للمنافع الاقتصادية التي يدرها أو ينتجها ذلك الأصل ، والطرق التي جاء بها النظام المحاسبي المالي مايلي:
طريقة الإهتلاك الخطي أو الثابت.
طريقة الإهتلاك المتناقص.
طريقة وحدات الإنتاج التي تقوم على الاستعمال أو الإنتاج المنتظر من الأصل.
طريقة الإهتلاك المتزايد.
وينصح النظام المحاسبي المالي باعتماد طريقة الإهتلاك الثابت في حالة عدم التمكن من تحديد هذا التطور في استهلاك الكيان للمنافع الاقتصادية بصورة صادقة.
ويجب أن تدرس دوريا طريقة الإهتلاك، مدة النفعية والقيمة المتبقية في أعقاب المدة النفعية المطبقة على التثبيتات العينية، ففي حالة حدوث تعديل مهم للوتيرة المنتظرة من المنافع الاقتصادية الناتجة عن تلك الأصول، تعدل التوقعات والتقديرات لكي تعكس هذا التغير في الوتيرة.
7- مفهوم تدهور قيم التثبيتات:
يوضح المعيار رقم 36 تدهور قيم التثبيتات الإجراءات التي ينبغي أن تطبقها المؤسسة لكي تصمن أن أصولها أو موجوداتها مسجلة محاسبيا بقيم لا ينبغي أن تتعدى القيمة الإستردادية أو القيمة القابلة للتحصيل لهذه الأصول (La valeur recouvrable).
يطبق هذا المعيار على محاسبة تدهور جميع الأصول أو التثبيتات، ماعدا الأصول التي تم معالجتها في معايير أخرى (كالمعيار الدولي المتعلق بالمخزونات، التثبيتات المالية، الأصول البيولوجية، العقارات الموظفة…..إلخ. ).
وعلى هذا الأساس فإنه مفهوم تدهور قيم التثبيتات يجبر المؤسسة لأن تعيد تقييم ممتلكاتها كل نهاية سنة، إذا كانت هناك مؤشرات تدل على أن أصل من الأصول قد يفقد من قيمته، وهذه المؤشرات هي القيمة السوقية، التقدم التكنولوجي، التقادم، التراجع المادي(dégradation physique)….إلخ. فيجب على المؤسسة ان تقدر القيمة الإستردادية أو القيمة القابلة للتحصيل لكي تلاحظ هل هناك تدهور قيمة أم لا.
على المؤسسة أيضا أن تختبر سنويا تدهور قيم التثبيتات المعنوية كشهرة المحل المكتسبة نتيجة تجميع المؤسسات.
وعليه فإن المعيار رقم 36 يفرض تقييم القيمة الإستردادية أو القيمة القابلة للتحصيل على أنها القيمة الأكبر مابين القيمة العادلة أو ثمن البيع الصافي (بعد طرح التكاليف المتعلقة بالبيع) والقيمة النفعية.
فالقيمة العادلة أو ثمن البيع الصافي للأصل هو المبلغ الممكن الحصول عليه من من بيع أي أصل عند إبرام أية معاملة ضمن ظروف المنافسة العادية بين أطراف على علم تام ودراية وتراضي مع طرح منه تكاليف الخروج.
أما القيمة النفعية لأي أصل هي القيمة المحينة لتقدير سيولة الأموال المستقبلية المنتظرة من استعمال الأصل بشكل متواصل والتنازل عنه في نهاية مدة الإنتفاعبه.
يجب الإشارة أنه في الحالات التي لا يمكن فيها تحديد سعر البيع الصافي لأي أصل، فإن القيمة القابلة للتحصيل ستقدر على أساس أنها مساوية لقيمتها النفعية.
وفي حالات وجود أصل لا يتولد عنه سيولة خزينة (flux de trésorerie) بصفة مباشرة فإن قيمته القابلة للتحصيل تحدد بالنسبة إلى الوحدة المنتجة لسيولة الخزينة التي ينتسب إليها.
والوحدة المنتجة للخزينة (unité génératrice de trésorerie ) هي أصغر مجموعة قابلة لتعريف الأصول التي تنتج مداخيل الخزينة ذات استقلالية واسعة عن مداخيل الخزينة المنتجة من طرف الأصول الأخرى أو مجموعة الأصول.
ومن خلال ما سبق، عندما تكون القيمة القابلة للتحصيل لأي أصل أقل من قيمته المحاسبية الصافية للإهتلاك، فإن هذه القيمة الأخيرة يجب إرجاعها إلى قيمتها القابلة للتحصيل، وحينئذ يشكل مبلغ فائض القيمة المحاسبية على القيمة القابلة للتحصيل خسارة في القيمة، وتثبت هذه الخسارة بانخفاض الأصل المذكور وتدرج كعبء.
ولا تكتفي المؤسسة بتسجيل هذه الخسارة أو هذا التدهور فقط، بل ينبغي أن تراجعه دوريا عند نهاية كل إقفال.
8- التسجيل المحاسبي للإهتلاكات وتدهور قيم التثبيتات.
8-1- محاسبة الأجزاء أو المركبات comptabilité par composants la :
مؤسسة سوناطراك استثمرت في آلة تنقيب بمحرك ومدوار (Moteurs et rotor) وهذا في 01/01/2002 بمبلغ 1.600.000.000 دج ، قررت الشركة تفكيك هذه الآلة كمايلي:
الجزء الأول: 300.000.000 دج، الجزء الثاني: 100.000.000 دج، الجزء الثالث: 550.000.000دج، الجزء الرابع: 250.000.000 دج، الجزء الخامس: 50.000.000 دج، الجزء السادس: 200.000.000 دج، الجزء السابع: 150.000.000 دج.
مدة حياة استثمار هذه الأجزاء أو المركبات هي: 10 سنوات، 12 سنة، 15 سنة، 8 سنوات، 5 سنوات، 12 سنة، 10 سنوات على التوالي.
بالإضافة إلى مراجعة الآلة كل سنتين، وفي تاريخ 01/07/2004 استلمت المؤسسة فاتورة بمبلغ 5.000.000 دج.
المطلوب:
ü تقديم مختلف المركبات أو الأجزاء بقيمتها الإجمالية وإهتلاكها في 31/12/2004.
ü ماهي المعالجة المحاسبية التي يجب القيام بها بخصوص المراجعة.
ü نظرا لمشكل تقني يجب تغيير جزء (المركب السابع) من هذه الآلة خلال 05 سنوات أي 31/12/2006،ü ويتم استبداله بجزء أو مركب آخر بقيمة 180.000.000 دج ،ü ماهي الخطوة الواجب إتباعها في هذا الشأن.
تقديم مختلف المركبات أو الأجزاء بقيمتها الإجمالية وإهتلاكها في 31/12/2004.
المركب تاريخ الحيازة القيمة الإجمالية مدة الإهتلاك الإهتلاك المتراكم في 31/12/2004
الجزء 01 01/01/2002 300.000.000 10 سنوات 90.000.000
الجزء 02 01/01/2002 100.000.000 12 سنة 25.000.000
الجزء 03 01/01/2002 550.000.000 15 سنة 110.000.000
الجزء 04 01/01/2002 250.000.000 8 سنوات 93.750.000
الجزء 05 01/01/2002 50.000.000 5 سنوات 30.000.000
الجزء 06 01/01/2002 200.000.000 12 سنة 50.000.000
الجزء 07 01/01/2002 150.000.000 10 سنوات 45.000.000
المجموع 1.600.000.000 443.750.000
ملاحظة: كل جزء أو مركب تم حساب إهتلاكه لمدة 03 سنوات (2002-2003-2004)
بخصوص المعالجة المحاسبية لعملية المراجعة التي تحملته المؤسسة بقيمة 5.000.000 دج ، فإن المبدأ العام للنفقات التي تدفع لاحقا على الأصول الثابتة تسجل كنفقات رأسمالية إذا سمحت بزيادة المنافع الاقتصادية المستقبلية بصفة جوهرية ، أما إذا لم تحقق هذا الشرط فتعتبر كنفقات جارية تتحملها الدورة مرة واحدة في الدورة المالية.
يتم في هذه الحالة المرور بالمراحل الآتية:
ü تسجيل قسط الإهتلاك السنوي للمركب القديم.
ر. ح . م ر. ح. د البيان مبلغ مدين مبلغ دائن
681
x2815 مخصصات الإهتلاك
إهتلاك المركب
قسط إهتلاك سنة 2022 15.000.000
15.000.000
ü إخراج المركب القديم.
ر. ح . م ر. ح. د البيان مبلغ مدين مبلغ دائن
654
x2815
x215 القيمة المتبقية للأصل
إهتلاك الاصل (المركب)
الأصل (المركب)
إخراج 75.000.000
75.000.000
150.000.000
ü إدخال المركب الجديد.
ر. ح . م ر. ح. د البيان مبلغ مدين مبلغ دائن
215
404 الأصل(المركب)
موردوا الإستثمارات
شراء 180.000.000
180.000.000
8-2- التسجيل المحاسبي للتثبيتات المعنوية وإهتلاكها:
قررت مؤسسة تطبيق المعايير الدولية للتقارير المالية (IFRS) بالنسبة للسنة ن، ومن خلال تحليل أصولها الثابتة المعنوية قبل قيود الجرد، أسفرت عملية التحليل الحسابات الآتية:
ü مصاريف البحث التطبيقية (recherche appliquée) 250.000 دج،ü مهتلكة لمدة 03 سنوات،ü معدل الإهتلاك المطبق 20 % (مبلغ الإهتلاك 150.000 دج).
ü مصاريف التطوير 120.000 دج،ü مهتلكة بقيمة 100.000 دج،ü مدة الانتفاع 10 سنوات.
ü براءات الاختراع مقتناة 142.000 دج،ü مهتلكة بقيمة 71.000 دج ،ü مدة الانتفاع 20 سنة.
ü علامات منشأة داخليا 52.450 دج.
ü مصاريف الإشهار الواجبة التوزيع على دورات (04 سنوات) 123.452 دج (وهو الباقي).
المطلوب: حساب مبلغ الأصول الثابتة المعنوية التي يجب أن تظهر في الميزانية، وتقييد عمليات معالجة حسابات الميزانية وحسابات النتائج (مع عدم الأخذ بعين الاعتبار احتمالات الضرائب المؤجلة)؟.
الحل: يجب الإشارة في البداية أن براءات الاختراع ومصاريف التطوير (في ظل شروط معينة) هي فقط التي ينبغي أن تظهر في جانب الأصول، كأصول ثابتة معنوية وتكون محل إهتلاك حسب مدة الانتفاع المتبقية ، أما العناصر الأخرى (مصاريف البحث، العلامات، مصاريف الإشهار …)، فتسجل كمصاريف تتحملها الدورة مرة واحدة، وبالتالي لابد من إعادة النظر في تسجيلها المحاسبي كما يلي:
ر.ح. م ر. ح .د البيان مبلغ مدين مبلغ دائن
2091
2022 إطفاء مصاريف البحث
مصاريف البحث التطبيقي
تسوية الإهتلاكات السابقة 150.000
150.000
104
2022
2022
2022 فرق التقييم الناتج عن تغيير الطرق
مصاريف البحث
علامات منشأة داخليا
مصاريف واجبة التوزيع
تسوية (إلغاء الحسابات) 275.902
100.000
52.450
123.452
203
205
205 مصاريف التطوير القابلة للتثبيت
براءات الاختراع
مصاريف الدراسات والأبحاث
تحويل المصاريف إعدادية إلى تثبيتات معنوية 120.000
142.000
262.000
681
2803
2805 مخصصات الإهتلاك
إهتلاك مصاريف التطوير
إهتلاك براءات الاختراع
القسط السنوي للإهتلاك 19.100
12.000
7.100
8-3- الأصول الثابتة وتكاليف الصيانة:
اقتنت مؤسسة فرن عالي بقيمة 1.300.000 دج بما فيها 300.000 دج خاصة بجدار بالأجور (revêtement en brique)، مدة الانتفاع لهذا الفرن قدرت بـ 50 سنة، والتكلفة الحالية لتفكيكه بسبب استعماله قدرت بـ 100.000 دج تتعلق بتكلفة إعادة تشغيل هذا الفرن (تكلفة حالية بتاريخ بداية التشغيل).
للإشارة فإن الجدار (revêtement en brique) المتعلق بهذا الفرن يجب استبداله كل 10 سنوات، تكلفة هذه الصيانة الدورية تقدر بـ 300.000 دج .
المطلوب:
ü ما هي المعالجة المحاسبية في بداية تاريخ التشغيل؟
ü ما هي المعالجة المحاسبية خلال السنة الأولى؟
ü إذا كانت تكلفة إعادة التشغيل 103.500 دج ما هي التكلفة الحالية؟
الحل:
1- عند بداية التشغيل:
ينبغي أن تتضمن تكلفة الأصول الثابتة المقدرة لتفكيك وترميم الفرن.
باعتبار أن الجدار (revêtement en brique) مدة انتفاعه أقل من مدة انتفاع باقي الأصل، سيتم تسجيلهما بصفة منفردة (300.000 دج).
ينبغي أن تشكل مؤونة على أساس المبلغ المحين للتكلفة المقدرة لتفكيك وترميم الفرن (100.000 دج)، ويكون التسجيل المحاسبي كما يلي:
ر.ح. م ر. ح .د البيان مبلغ مدين مبلغ دائن
2150
2151
404
158 تركيبات تقنية (هياكل قاعدية)
تركيبات تقنية (جدار بالأجور)
موردوا الاستثمارات
مؤونات إعادة التشغيل
تسجيل تكلفة الدخول 1.100.000
300.000
1.300.000
100.000
2- المعالجة المحاسبية في السنة الأولى:
يتم حساب الإهتلاكات وتسجيلها لكل أصل على حدى بالأخذ في الحسبان مدة الانتفاع لكل أصل على حدى كما يلي: 1.100.000 / 50 سنة = 22.000 دج ، 300.000 / 10 سنوات = 30.000 دج.
ينبغي أن يعاد النظر في مبلغ مؤونة تفكيك وترميم الفرن على أساس التكلفة المحينة في نهاية السنة بمبلغ النفقة المقدرة ، وفي مثالنا المبلغ المحين هو 3.500 دج.
ويكون التسجيل المحاسبي كما يلي:
ر.ح. م ر. ح .د البيان مبلغ مدين مبلغ دائن
681
28150
28151 مخصصات إهتلاك
إهتلاك التركيبات التقنية (الفرن)
إهتلاك التركيبات التقنية (الجدار)
أقساط الإهتلاكات السنوية 52.000
22.000
30.000
681
158 مخصصات مؤونات
مؤونات الأعباء
رفع المؤونة 3.500
3.500
8-4- الأصول الثابتة المادية واختبار التدهور أو التدني (test de dépréciation):
تم إقتناء أرض بتاريخ 1/1/ن بمبلغ 330.000 دج، ومباني بقيمة 495.000 دج، مدة الانتفاع 20 سنة. في 31/12/ ن+1 قامت المؤسسة باختبار التدهور لهذه الأصول حيث أسفرت هذه العملية عن تغيرات في قيمة الأراضي والمباني كما يلي:
القيمة القابلة للتحصيل للأراضي لم تتعد 280.000 دج.
القيمة القابلة للتحصيل للمباني لم تتعد 410.000 دج.
المطلوب: 1- حساب قيم التدهور مع التسجيل المحاسبي؟
2- إذا علمت أنه في السنة ن+2 وعند اختبار التدهور حدث ارتفاع في القيمة القابلة للتحصيل للأراضي بقيمة 340.000 دج.؟
الحل:
1- تقديم حسابات التقييم والمعالجة المحاسبية:
البيان القيمة الصافية في 31/12/ن+1 القيمة القابلة للتحصيل الفرق
الأراضي 330.000 280.000 (50.000)
المباني 445.000 410.000 (35.500)
495.000 – (24.750 x 2) مخصصات الإهتلاك = 445.000
التسجيل المحاسبي:
ر.ح. م ر. ح .د البيان مبلغ مدين مبلغ دائن
681
2813
مخصصات إهتلاك
إهتلاك المباني
قسط الإهتلاك السنوي 24.750
24.750
681
2911
2913 مخصصات إهتلاكات وتدهور القيم
نقص قيم الأراضي
نقص قيم المباني
تسجيل تدهور القيم 85.500
35.500
50.000
ملاحظة: ستكون أقساط إهتلاكات السنة ن+2 على أساس قيمة التحصيل للسنوات المتبقية للإنتفاع وهي 410.000/ 18 = 22.778 دج.
2- المعالجة المحاسبية في حالة تغير قيمة التدهور في السنة ن+2:
البيان القيمة الصافية في 31/12/ن+2 القيمة القابلة للتحصيل الفرق
الأراضي 280.000 340.000 + 60.000
ر.ح. م ر. ح .د البيان مبلغ مدين مبلغ دائن
2911
781
تدهور قيم الأراضي
استرجاع تدهور قيم الأراضي
استرجاع التدهور المسجل السنة السابقة 50.000
50.000
681
2813 مخصصات إهتلاكات وتدهور القيم
إهتلاك المباني
قسط ‘هتلاك سنة ن+2 22.778
22.778
8-5- أصول ثابتة معنوية – تدهور القيم:
1/1/ن قامت مؤسسة بشراء ترخيص (Licence) بمبلغ 500.000 دج، مدة الانتفاع بهذا الأصل هي 10 سنوات.
في 31/12/ن+2 بلغت القيمة السوقية لهذا الترخيص بسبب التطور التكنولوجي 200.000 دج، وانخفضت قيمته الإستعمالية أو النفعية (Valeur d’utilité) هي الأخرى بالنسبة للمؤسسة لنفس الأسباب وقدرت بـ 280.000 دج.
المطلوب :
1-إعداد جدول الإهتلاك قبل وبعد التدهور؟
2-التسجيل المحاسبي لغاية 31/12/ن+4 ؟
3- في 31/12/ ن+4 ارتفعت القيمة الإستعمالية لهذا الترخيص بالنسبة للمؤسسة بسبب تغيير القانون إلى 350.000 دج ، المطلوب: تسجيل القيود المحاسبية الضرورية في 31/12/ ن+4 ، 31/12/ ن+5 ، 31/12/ ن+6 ؟
الحل: 1- جدول الإهتلاك قبل وبعد التدهور:
التاريخ الإهتلاك الأساسي (Amortissement de base) بعد التدهور après dépréciation
الإهتلاك القيمة المحاسبية الصافية الإهتلاك القيمة المحاسبية الصافية
1/1/ن / 500.000 / /
31/12/ن 50.000 450.000 / /
31/12/ن+1 50.000 400.000 / /
31/12/ن+2 50.000 350.000 / 280.000
31/12/ن+3 50.000 300.000 40.000 240.000
31/12/ن+4 50.000 250.000 40.000 200.000
31/12/ن+5 50.000 200.000 40.000 160.000
31/12/ن+6 50.000 150.000 40.000 120.000
31/12/ن+7 50.000 100.000 40.000 80.000
31/12/ن+8 50.000 50.000 40.000 40.000
31/12/ن+9 50.000 0 40.000 0
تدهور القيم
9- الخاتمة.
على مستوى التطبيق في المؤسسات
عدم توفر البيئة المواتية.
عدم نضج الاقتصاد الوطني.
عدم وجود مكاتب خبرة لتقييم ممتلكات المؤسسة.
عدم وجود سوق مالي نشيط.
عدم تكوين الإطارات على مستوى المؤسسات أو الجامعات.
قائمة المراجع
1- Djamel Amoura, Revue des reformes économiques et intégration en économie mondiale, Ecole supérieure de commerce d’Alger, N°02-2007, P100.
2- Codes et Guides
3- Guide de référence sur les IFRS 2022.23
4- Code IFRS, Norme et interprétations,collectio n les codes RE,3 édition 2022.
2- ثناء القبـاني، المحاسـبة الدولية، الدار الجـامعية الإبراهيمية، الإسكندرية، مصر، 2022، ص 150.
شعيب شنوف، محاسبة المؤسسة طبقا للمعايير المحاسبية الدولية، الجزء الأول، مكتبة الشركة بوداود، الجزائر، 2022، ص 13.
الجريدة الرسمية العدد 27 الموافق لـ 28/05/2008 الحاملة للمرسوم التنفيذي رقم 08/156 المؤرخ في 26/05/2008 المتضمن تطبيق إجراءات القانون رقم 07/11 المؤرخ في 25/11/2007 المتضمن للنظام المحاسبي المالي. (أحتوى على 44 مادة).
الجريدة الرسمية العدد 19 الموافق لـ 25/03/2009 تضمنت مقررين:
المقرر 26/07/2008 المحدد لقواعد تقييم ،محاسبة، محتوى، عرض القوائم المالية، وكذا مدونة وقواعد سير الحسابات (جاءت في شكل فقرات).
المقرر 26/07/2008 المحدد لسقف رقم الأعمال ، عدد العمال والنشاط المطبق على المؤسسات الصغيرة من أجل مسك محاسبة مبسطة (Comptabilité simplifie).
د/ عقاري مصطفى، مساهمة علمية لتحسين المخطط الوطني للمحاسبة، أطروحة دكتوراة دولة،2004 جامعة باتنة.
10- د/بن بلغيث مداني، أهمية إصلاح النظام المحاسبي للمؤسسات في ظل أعمال التوحيد، بالتطبيق على حالة الجزائر،2004، جامعة الجزائر.
مدونة الحسابات:
جاء هذا النظام بـ 07 أصناف محاسبية (من الصنف الأول إلى الصنف السابع).
الصنف الأول: حسابات رؤوس الأموال:
10 راسمال وإحتياطات وماشبه ذلك.
101 رأسمال مصدر.
103 العلاوات الإصدار ذات الصلة برأسمال.
104 فرق التقييم
105 فرق إعادة التقييم
106 الإحتياطات بمختلف أنواعها.
107 فرق التعادل أو التكافؤ.
108 حساب المستغل.
109 رأسمال مكتتب غير مطلوب.
11 مبالغ مرحلة من جديد
12 النتائج.
13 الإيرادات والأعباء المؤجلة – خارج دورة الاستغلال.
131 إعانات التجهيز.
132 إعانات الإستثمارات الأخرى.
133 الضرائب المؤجلة على الأصول
134 الضرائب المؤجلة على الخصوم.
15 مؤونات الأعباء – الخصوم غير الجارية.
153 مؤونات المعاشات والإلتزامات المماثلة.
154مؤونات الضرائب.
156 مؤونات تجديد الإستثمارات.
16 الإقتراضات والديون المماثلة.
161 السندات التساهمية
162 الإقتراضات السندية.
164 إقتراضات لدى مؤسسات القرض
165 الودائع والكفالات المقبوضة
167 الديون المرتبطة بعقد الإيجار.
17 الديون المرتبطة بمساهمات (تتعلق بالفروع والمجمعات).
18 حساب الإرتباط بين الوحدات.
الصنف الثاني : الأصول الثابتة
20 الأصول الثابتة غير المادية (المعنوية).
203 مصاريف التطوير القابلة للتثبيت.
204 برمجيات المعلوماتية.
205 براءات الإختراع ، العلامات……
207 فرق الإقتناء.
21 الأصول الثابتة المادية:
211 الأراضي
212 تهيئة الأراضي
213 المباني
215 التركيبات الفنية، المعدات والأدوات الصناعية
218 الأصول الثابتة المادية الأخرى.
22 الأصول الثابتة في شكل امتياز
221 الأراضي في شكل امتياز
222 تهيئة الأراضي في شكل امتياز
223 المباني في شكل امتياز
225 التركيبات الفنية، المعدات والأدوات الصناعية في شكل امتياز
228 الأصول الثابتة النادية الأخرى في شكل امتياز.
23 الأصول الثابتة الجارية
232 الأصول الثابتة المادية الجارية
237 الأصول الثابتة المعنوية الجارية
238 التسبيقات المدفوعة عن الأصول الثابتة.
26 المساهمات والديون الملحقة بمساهمات (تتعلق بسندات الفروع والمجمعات).
27 الأصول الثابتة المالية (السندات ، الاسهم ، الكفالات المدفوعة…..)
28 إهتلاك الأصول الثابتة:
280 إهتلاك الأصول الثابتة المعنوية
281 إهتلاك الأصول الثابتة المادية
282 إهتلاك الأصول الثابتة الموضوعة في شكل إمتياز.
29 خسائر أو نقص قيم الأصول الثابتة
290 خسائر أو نقص قيم الأصول الثابتة المعنوية
291 خسائر أو نقص قيم الأصول الثابتة المادية
292 خسائر أو نقص قيم الأصول الثابتة الموضوعة في شكل إمتياز
293 خسائر أو نقص قيم الأصول الثابتة الجارية
296 خسائر أو نقص قيم المساهمات والديون المرتبطة بمساهمات.
297 خسائر أو نقص قيم الأصول الثابتة المالية
الصنف الثالث: المخزونات:
30 بضائع
31 مواد أولية وتموينات
32 تموينات أخرى (مواد إستهلاكية، أغلفة غير قابلة لإسترجاع….)
33 منتوجات جارية للسلع والأشغال.
34 إنتاج خدمات جارية
35 مخزون المنتوجات (وسيطية، تامة، فضلات).
36 مخزونات متأتية من الأصول الثابتة
37 مخزونات لدى الغير.
38 مشتريات.
39 خسائر القيمة عن المخزونات والجارية.
الصنف الرابع: حسابات المتعاملين
40 الموردون والحسابات المرتبطة بها
41 الزبائن والحسابات المرتبطة بها.
42 العاملون والحسابات المرتبطة بها
43 الهيئات الإجتماعية والحسابات المرتبطة بها.
44 الدولة، الجماعات العمومية والحسابات المرتبطة بها.
45 المجمع والشركاء
46 المدينون والدائنون المختلفون.
47 الحسابات الإنتظارية
48 المصاريف والإيرادات المسجلة مسبقا.
49 خسائر أو تدهور قيم حسابات المتعاملين.
الصنف الخامس: الحسابات المالية
50 قيم التوظيف المنقولة
51 البنك، المؤسسات المالية و ما شابهها.
52 الصكوك المالية المشتقة
53 الصندوق
54 الإعتمادات والسلف المستديمة
58 التحويلات الداخلية
59 خسائر القيمة عن الأصول المالية الجارية.
الصنف السادس: المصاريف
60 مشتريات مستهلكة (الإستهلاكات من البضائع والمواد التغير في المخزون)
61 خدمات خارجية (الإيجار، الصيانة والإصلاحات، التأمينات، الدراسات والابحاث)
62 خدمات خارجية أخرى (الأتعاب، الإشهار والنشر، التنقلات، البريد …. )
63 مصاريف العاملين
64 الضرائب والرسوم
65 المصاريف العملياتية
66 المصاريف المالية
67 العناصر غير العادية – مصاريف
68 مخصصات الإهتلاكات والمؤونات وتدهور القيم.
69 الضرائب عن النتائج
الصنف السابع: الإيرادات
70 مبيعات بضائع ومنتوجات وخدمات
72 الإنتاج المخزن
73 إنتاج الأصول الثابتة
74 إعانات الإستغلال
75 إيرادات العملياتية
76 الإيرادات المالية
77 العناصر غير العادية – إيرادات
78 إسترجاعات عن خسائر القيم والمؤونات.
